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Kosten fürs Erststudium absetzbar!

Mit seinen zwei kürzlich gefällten Urteilen vom 28.07.2011 (VI R 38/10 und VI R 7/10) hat der Bundesfinanzhof die bisherige Auslegung der Rechtslage zum Thema Werbungskostenabzug bei einer Erstausbildung oder einem Erststudium aufgegeben und komplett erneuert.


Aus­bil­dungskosten eines Piloten. Im ersten dieser zwei vom Bun­des­fi­nanzhof entsch­iede­nen Fälle beantragte der Kläger seine ihm durch eine Pilote­naus­bil­dung ent­stande­nen Aus­bil­dungskosten im Jahre 2004 in Höhe von fast 28.000 Euro in sein­er Einkom­men­steuer als einkom­men­steuer­lich wirk­samen Ver­lustvor­trag festzustellen, da es sich sein­er Ansicht nach um vor­weggenommene Wer­bungskosten für seine angestrebte zukün­ftige nicht selb­ständi­ge Tätigkeit als Pilot han­dele. Das Finan­zamt eben­so wie das Finanzgericht lehn­ten diese Auf­fas­sung allerd­ings aus den im Fol­gen­den dargestell­ten Grün­den ab.

Aufwen­dun­gen im Rah­men eines Medi­zin­studi­ums. Im zweit­en Stre­it­fall beantragte die Klägerin die Aufwen­dun­gen, welche ihr im Rah­men ihres Medi­zin­studi­ums direkt nach dem Schu­la­b­schluss (Erst­studi­um) ent­standen sind, eben­so als vor­ab ent­standene Wer­bungskosten bei den Einkün­ften aus nicht selb­ständi­ger Arbeit anzuerken­nen. Auch dieser Antrag wurde sowohl durch das Finan­zamt als auch das Finanzgericht abgelehnt. Diese geschilderten Entschei­dun­gen der Finanzämter und Urteile der Finanzgerichte fol­gten der bish­eri­gen all­ge­mein ver­bre­it­eten Annahme, dass die Regelung des im Jahre 2004 einge­führten § 12 Nr. 5 EStG die Fest­stel­lung als vor­weggenommene Wer­bungskosten auss­chließt. § 12 Nr. 5 EStG besagt, dass Aufwen­dun­gen des Steuerpflichti­gen für seine erst­ma­lige Beruf­saus­bil­dung und für ein Erst­studi­um, wenn diese nicht im Rah­men eines Dien­stver­hält­niss­es stat­tfind­en, als nicht abzugs­fähige Aus­gaben gel­ten. Einzeln betra­chtet erschien es dem Wort­laut nach also logisch, dass Kosten für ein Erst­studi­um nicht als vor­weggenommene Wer­bungskosten im Rah­men eines Ver­lustvor­trags berück­sichtigt wer­den dür­fen, da es typ­is­cher­weise an einem Dien­stver­hält­nis fehlt.

Revi­sio­nen beim Bun­des­fi­nanzhof. Im Rah­men der Revi­sio­nen der bei­den Kläger fol­gte der Bun­des­fi­nanzhof dieser Recht­sausle­gung nicht. Er wies darauf hin, dass nicht nur die einzelne Norm betra­chtet wer­den dürfe, son­dern dass es hier um ein sys­tem­a­tis­ches Zusam­men­wirken der §§ 9 Abs. 1, 10 Abs.1 Nr. 7, 12 EStG gehe und somit das Zusam­men­wirken der jew­eili­gen einzel­nen Vor­gaben betra­chtet wer­den müsse. § 9 Abs.1 EStG definiert Wer­bungskosten als Aufwen­dun­gen zur Erwer­bung, Sicherung und Erhal­tung der Ein­nah­men. Sie sind bei der Einkun­ft­sart abzuziehen, bei der sie ent­standen sind. In einem früheren Urteil präzisierte der Bun­des­fi­nanzhof, dass es sich um Wer­bungskosten han­dele, wenn die Aufwen­dun­gen durch den Beruf oder durch die Erzielung steuerpflichtiger Ein­nah­men ver­an­lasst sind. Eine entsprechende Abgren­zung zwis­chen beru­flichen und nicht beru­flichen Aufwen­dun­gen erfol­gt nach dem Ver­an­las­sung­sprinzip. Aufwen­dun­gen kön­nen gemäß dem Bun­desver­fas­sungs­gericht als beru­flich ver­an­lasst gehan­delt wer­den, wenn „ein objek­tiv­er Zusam­men­hang mit dem Beruf beste­ht und die Aufwen­dun­gen sub­jek­tiv zur Förderung des Berufs geleis­tet wer­den.“ Es ist hier­bei völ­lig aus­re­ichend, wenn es sich um eine Förderung im weitesten Sinne han­delt.

Grund­la­gen der Recht­sprechungsän­derung. Entschei­dend für den Rich­tungswech­sel des Bun­des­fi­nanzhofs ist § 10 EStG. Dessen Ein­leitungssatz besagt, dass Aufwen­dun­gen dann als Son­der­aus­gaben ange­se­hen wer­den, wenn sie wed­er Betrieb­saus­gaben noch Wer­bungskosten sind. Dieser Satz impliziert, dass der Abzug von Wer­bungskosten gegenüber dem Son­der­aus­gaben­abzug vor­rangig ist, was vom Bun­des­fi­nanzhof als „normiert­er Grund­satz“ beze­ich­net wird. Demzu­folge ste­ht § 10 Abs.1 Nr. 7 EStG einem Abzug der Aus­bil­dungskosten als Wer­bungskosten nicht ent­ge­gen und kann somit auch nicht wie eine „Sperre“ ange­wandt wer­den, wie es bis dahin der Fall war. Er nen­nt zwar die Aufwen­dun­gen für eine eigene Beruf­saus­bil­dung als Son­der­aus­gabe, allerd­ings ist dies unter Betra­cht des Ein­leitungssatzes so zu ver­ste­hen, dass es sich dabei nur um Kosten han­delt, die vorher expliz­it als Wer­bungskosten aus­geschlossen wur­den. § 10 EStG räumt der Prü­fung, ob die Voraus­set­zun­gen zum Ansatz als Wer­bungskosten erfüllt sind, also die Pri­or­ität ein. Ähn­lich ver­hält es sich mit dem anfangs bere­its zitierten § 12 Nr. 5 EStG. Denn auch dieser ste­ht unter dem Anwen­dungsvor­be­halt des Ein­leitungssatzes des § 10 EStG, auf welchen er aus­drück­lich ver­weist. Der Bun­des­fi­nanzhof macht so in sein­er Argu­men­ta­tion deut­lich, dass es kein­er­lei geset­zliche Grund­lage dafür gibt und es somit nicht „Wille des Geset­zge­bers“ sei, dass die Vor­rangigkeit des Wer­bungskosten­abzugs eingeschränkt oder sog­ar aufge­hoben wer­den könne.

Entschei­dung des Bun­des­fi­nanzhofs. Als Kon­se­quenz kommt der Bun­des­fi­nanzhof zu dem Ergeb­nis, dass „Aufwen­dun­gen für die eigene Beruf­saus­bil­dung auch unter Gel­tung des § 12 Nr. 5 EStG als Wer­bungskosten abziehbar sind, sofern ein hin­re­ichend konkreter Ver­an­las­sungszusam­men­hang zwis­chen den Aufwen­dun­gen und der späteren auf Einkün­f­teerzielung gerichteten Beruf­stätigkeit beste­ht“ (VI R 38/10). Ent­ge­gen früher­er Urteile ändert der Bun­des­fi­nanzhof seine Auf­fas­sung also dahinge­hend, dass er nicht mehr alleine durch die Aus­sage des § 12 Nr. 5 EStG das Fehlen eines konkreten Zusam­men­hangs zwis­chen ein­er Erstaus­bil­dung und ein­er späteren beru­flichen Tätigkeit begrün­det sieht, da hier­für keine Anhalt­spunk­te im Wort­laut der Norm zu find­en sind. Demzu­folge wurde im ersten Fall entsch­ieden, dass dur­chaus ein konkreter Ver­an­las­sungszusam­men­hang zwis­chen den Aufwen­dun­gen im Rah­men der Aus­bil­dung zum Beruf­spi­loten und der anschließen­den Beruf­stätigkeit des Klägers als Pilot beste­ht. Eben­so ver­hält es sich im Stre­it­fall der Medi­zin­stu­dentin, auch dort kann man von einem konkreten Zusam­men­hang zwis­chen dem Medi­zin­studi­um und ein­er späteren Tätigkeit als Ärztin aus­ge­hen. Ein entsprechen­der Ver­an­las­sungszusam­men­hang ist „regelmäßig gegeben, wenn das Studi­um Beruf­swis­sen ver­mit­telt und damit auf die Erzielung von Ein­nah­men gerichtet ist“ (VI R 38/10).

Fol­gen für die Prax­is. Ob die Aufwen­dun­gen, die im Rah­men eines Erst­studi­ums oder auch ein­er Erstaus­bil­dung anfall­en, als Son­der­aus­gaben oder als Wer­bungskosten abge­zo­gen wer­den kön­nen, macht für Sie als Steuerpflichti­gen einen erhe­blichen Unter­schied!

Wer­den die Kosten als Son­der­aus­gaben anerkan­nt, ist der Abzug zunächst der Höhe nach auf max­i­mal 4.000 € beschränkt (§ 10 Abs.1 Nr. 7 EStG). Hinzu kommt, dass wenn bspw. der Studierende während des Studi­ums keine Ein­nah­men erzielt, die über den Grund­frei­be­trag von 8.004 € hin­aus­ge­hen, was in den meis­ten Fällen der Regel entspricht, kann der Anspruch auf Abzug als Ver­lust nicht auf kom­mende Jahre vor­ge­tra­gen wer­den. Mit anderen Worten: In den meis­ten Fällen ent­fällt der Anspruch und damit auch der für Sie möglich gewe­sene steuer­liche Vorteil und Nutzen. Genau hier beste­ht der Vorteil der Anerken­nung von Aufwen­dun­gen als Wer­bungskosten: Sie kön­nen als vor­weggenommene Wer­bungskosten im Rah­men des Ver­lustabzugs auf spätere Jahre vor­ge­tra­gen wer­den und min­dern so das zu ver­s­teuernde Einkom­men des Steuerpflichti­gen in den ersten Jahren der Beruf­stätigkeit nach Abschluss des Studi­ums. Da diese Meth­ode in den meis­ten Fällen die vorteil­haftere ist, hat der Bun­des­fi­nanzhof mit seinen Urteilen den Weg dafür geeb­net, dass es für fast jeden Stu­den­ten attrak­tiv ist, eine Steuer­erk­lärung einzure­ichen, um so möglicher­weise eine Steuervergün­s­ti­gung in den ersten Jahren der Beruf­stätigkeit genießen zu kön­nen.

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